委托事务所进行的内部审计工作，俗称内部审计外包，指组织将内部审计职能全部或部分地委托给会计师事务所或其他专业人员实施。随着政府购买服务机制的成熟和会计师事务所的迅猛发展，越来越多的教育内部审计部门因为种种原因，不得不加人到利用社会审计力量的队伍当中。笔者所在的内部审计部门在利用事务所工作结果的同时，也发现了不少委托事务所工作的弊端，本文将分析产生弊端的原因，并探讨其解决方法
一、委托事务所进行内部审计工作的背景
从我国的审计发展及审计环境的不断变化来看，目前已经逐渐形成了由政府审计、注册会计师审计和内部审计构成的三位一体的审计监督体系。内部审计是单位自我约束和监督机制的核心组成部分。但是由于种种原因，普教内部审计部门还存在着审计力量不足，甚至无法完成年度审计计划。
(一)审计业务量不断扩大，内审机构不够健全
目前基础教育内审工作最主要的工作是财务收支审计和经济责任审计。局属学校少则几十所，多则上百所，以笔者所在的内部审计为例，每年仅3年一轮的财务收支审计就多达40余个项目，再加上各类无法预估的经济责任审计和协同办公工作，给内部审计部门造成了巨大的工作压力。
除此之外，由于教育行政管理部门的编制限定，无法完全根据内审工作的需要配足审计人员，造成专业内审人员缺乏。虽然，通过聘用兼职审计人员能够暂时解决人手不足的问题，但其并非长久之计，有的兼职审计人员缺乏责任心，往往会影响审计项目的质量。
(二)审计技术要求不断提高，内审人员素质难以适应
目前对于基础教育内审工作的要求逐步递增，从一开始的查错纠弊，到如今的绩效审计和专项调查，对内审工作和内审人员无疑是一项新的挑战。然而，不少内审人员的技术水平还停留在最早的手工操作，并没有跟上时代的步伐，将信息技术、统计抽样真正运用到内审工作中来，这既无法满足教育局决策层的要求，也不符合内审工作的现状。
结合目前教育内部审计的现状，利用社会审计，实现内部审计和社会审计的结合，是拓展教育审计工作的重要手段之一。
为了满足目前审计业务量和提高审计人员业务索质的需求，笔者所在的教育内审部门采取了委托事务所进行内部审计工作的形式，利用社会审计的力量，更好地做好内部审计工作。在实施过程中，我们充分了解了利用社会审计资源参与内部审计的益处，然而也发现了不少弊端，下面就这些问题进行探讨，以寻求与事务所合作更行之有效的方法。
二、目前委托事务所进行内部审计工作中存在的问题
引入会计师事务所进行内部审计项目工作，发现其在实施基础教育内部审计项目工作中存在以下一些问题：
(一)审计角度不同，工作具有局限性
会计师事务所的大部分从业人员在企业财务会计知识方面，无疑都是行家里手，因此，他们的审计角度更侧重于学校的财务收支。在审计过程中，事务所的工作人员往往花费大量时间，针对学校资产的完整性和经济活动真实性进行抽查凭证，如学校房屋的产权证，各类固定资产的购进和报废，各项收人和支出，发放校长和教职工的工资及福利品等等。但是由于对于基础教育经济管理方面知识的缺乏，忽视了学校经济行为合规性检查，如学生费用的合规性检查、教育局制度的遵循性核查等等。而对于基础教育内审部门来说，这类检查恰恰是工作中花费时间和精力最多、最为关注的一个部分，也就是所谓的不能触碰的“红线”，这种职业上侧重点的不同，让会计师事务所的工作结果具有一定的局限性，容易造成应该揭示的问题不揭示，偏离内部审计工作的初衷。
(二)出具的审计报告与内部审计的需求有所不同
内部审计报告的受众，是组织的最高管理层，也就是教育局的领导层面。根据他们对于报告要求的不同，内部审计部门会相应的进行修改，所使用的语句也是明确的，能够充分说明情况的，如“学校无此类情况”等。而会计师事务所出具的报告，虽具有法定的证明效力，但主要是通过抽查的方法，评价会计估计的合理性和财务报表是否有重大错报风险，而并非对内部控制的有效性发表意见。因此，在审计报告中往往使用“审计中未发现”、“在所有重大方面”等，较为模棱两可的语句，不在报告中做出明确的结论，从而有效规避审计风险。在这样的情况下，会计师事务所出具的审计报告，往往无法满足组织最高管理层的要求。
(三)经济性考虑为主，责任意识不强
会计师事务所是以盈利为目的的公司。在洽谈合作前，对于审计项目的成本、利润、风险等必须进行系统性的评估，如审计成本过高，没有利润，他们则不会接下这个项目。对于事务所的从业人员的要求，也是要在最小的成本下，完成高质量的审计项目，因此，他们只会履行在保持重要性的情况下最少的审计程序，得出必要的审计结论之后，就算大功告成了。同时，有些会计师事务所会同时开展许多项目，不少从业人员同时负责几个项目，资产仅百万的学校在他们眼里无足轻重，往往缺乏对项目的责任心。他们的这种工作方式，自然无法达到内部审计部门的工作要求。
(四)人员流动性大，无法控制审计质量
会计师事务所的人员往往流动性很大，面对长期高强度的工作状态，许多从业人员自然会选择与这种工作状态相符的回报。不少优秀的从业人员在一家事务所工作过一段时间后，便会以此为“跳板”，向更高层次的地方发展。因此，事务所往往留不住部分优秀的人员，只能任由他们“跳槽”，再次招聘新进人员补充缺口。这种人才流失的现象，会给事务所的审计质量带来很大的影响。笔者就曾经在项目中，遇到这样的情况：在一项临近暑期的项目中，事务所派出的大部分工作人员仅仅是暑期实习的大学生，而真正的事务所从业人员仅来了一名。这样的项目组人员构成，如何能够保证具有法定证明力的审计报告的质量？
三、提高委托事务所进行内部审计项目质量的策略
对于委托事务所进行内部审计工作中存在的弊端和不足，我们需要认清情况，并采取积极的态度寻找化解的方法，而不是“一托了之”。
(一)充分沟通，提高事务所准入门槛
进行合作事务所招投标时：筛选应标的事务所是否有合法资质、是否有参与内部审计项目的经验、是否有诚意满足教育内部审计项目的各项要求等，剔除无法满足要求的会计师事务所。
执行内部审计项目时：持续评估事务所的工作情况，确定他们是否按照内部审计部门的要求执行，如未满足内部审计部门的要求，则需不断进行沟通和协调，直至双方达成共识。
与事务所合作约定到期时：根据合同期内各事务所执行审计项目的效率、是否满足审计要求、项目执行质量等的评估结果，进行优胜劣汰，淘汰无法满足要求的事务所，进行再次招投标。
(二)事前培训，明确审计要求
基础教育内部审计工作有很明确的行业要求，因此，在开展审计项目之前，要对会计师事务所进行必要和充分的基础教育政策、法规的培训，使他们尽快熟悉基础教育行业和会计知识。可以进行如下工作：①汇编基础教育内部审计重要的政策文件和规定，组织事务所人员学习；②例举已完成的项目，描述审计中的注意事项和特别要求；③在开展审计项目前，明确项目中可能遇到的问题，在审计项目实施过程中，及时解答事务所提出的各类问题等等。通过不断的总结和培训，逐步提高事务所的工作质量，满足内部审计部门的审计要求。
(三)委派联络员，现场监控审计质量
将审计项目委托给事务所之后，为了对审计质量进行有效监控，还需委派内部审计人员充当联络员，进驻审计项目组。在委派联络员时,可根据审计项目的大小、事务所的业务熟悉程度等进行人数和人员的分配。笔者所在的内部审计部门，在一开始合作时，每个项目均派出2名内审人员进行项目监督，在此过程中，发现了不少事务所审计人员工作中的薄弱点，并及时从旁进行指导。磨合一段时间之后，每个项目基本派出1名内审人员进驻项目组，在此过程中取得了良好的效果，既对审计项目的质量进行了监控，也从事务所审计人员中学到了一些他们好的做法。
(四)主审“点人”，积累合作经验
经过一系列项目的合作，对于事务所里的工作人员有了一定的了解之后，可以根据事务所从业人员的专业索养、合作意识、工作态度、责任感等对各主审进行筛选，与事务所沟通，“钦点”适合合作的主审人员长期合作。通过与固定人员的合作，逐步提高主审人员的工作积极性和与内部审计工作人员的协调性，提高审计效果。
(五)抽查并复核审计底稿
事务所人员对委托的项目进行审计，虽然经过了事务所的三级复核，但仍须由内部审计人员进行必要的复核，以对审计质量进行控制。就委托审计自身来说，内部审计人员必须对引进的事务所做出的审计工作负责。因此，内部审计部门作为委托方，需要对审计项目的风险进行控制。所有经过事务所审计的项目，内部审计部门必须在他们复核的基础上，再一次进行抽查和复核审计底稿工作，用具有丰富经验的内部审计视角对必要的审计底稿进行再复核，并及时发现其中的问题，进行必要的沟通。
(六)适时提出改进建议
开展内审外包业务时,可以定期或不定期召集合作事务所，开展审计工作研讨会。时间可以定在阶段性审计项目结束后或者每年年底，会议内容包括各事务所在准备阶段、实施阶段、报告阶段等遇到的问题和对事务所工作的意见和建议。在与事务所合作负责人员洽谈中，达成对审计项目执行的共识，逐步增强事务所在基础教育内部审计项目的执行能力，形成良性循环，提高审计质量
(七)加强制度建设，规范内审外包业务
在前文中，已经提出了不少在实际操作中已经采取的与事务所沟通的措施，但笔者认为最关键的，是将这些措施和流程通过正式的制度进行固化，形成一系列关于审计项目外包的制度。制度须涵盖从事务所的选择，到审计项目的选派，直到最后出具审计报告和意见书及后续审计工作等。通过制度将流程固化，形成完整的档案留存，也是规避审计风险的一项措施
从笔者所在的内部审计部门与事务所合作项目的执行结果来看，利用事务所执行内部审计项目对内部审计工作的发展有益，能够使内审人员将一部分时间用于探索更高层次的内审工作。然而，外部审计人员工作中存在的种种问题，造就了他们无法完全满足内部审计的工作要求，需要内部审计人员不断沟通、协调，才能保证审计项目的质量。如何与事务所磨合，提高审计质量；如何更好地利用外部审计，结合内部审计，拓展教育内部审计工作，将是我们日后不断研究、不断探讨的课题。
（本文发布于《教育审计》杂志2014年第3期）
